Se formula recurso de casación para la unificación de doctrina, contra Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, amparado en el art. 96.1 de la Ley 167/1998, por infringir la Sentencia recurrida el art. 27 de la ley 44/1978, no reconociendo el carácter de irregulares de los ingresos profesionales del abogado recurrente, generados en varios ejercicios y sujetos a tributación por este impuesto. Contraponiéndose la doctrina expuesta en la sentencia recurrida a la expresada en las Sentencias del Tribunal Superior de Navarra de 30 de septiembre de 1992, del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de 5 de mayo de 1995, del Tribunal Superior de Justicia de La Rioja de 3 de junio de 1997, y hasta a la de la Sentencia del propio Tribunal a quo de 27 de mayo de 1997.
A)
Cualquiera que sea la concepción material que del concepto de renta se adopte, su concreción requiere, en todo caso, la fijación de unintervalo temporalde cómputo; lo que la normativa fiscal define como período impositivo.
Así sucede, desde luego, si se concibe la renta como un flujo, constituido por la suma de rendimientos que afluyen a una persona, como consecuencia de su actividad económica. En este caso, es evidente, que será necesario establecer, si se quiere que el Impuesto sobre la Renta tenga la naturaleza de personal, un período de acumulación.
Si, por el contrario, el concepto de renta se aproxima más a una evaluación del incremento neto de riqueza de un sujeto, su medida se ha de realizar por comparación entre dos momentos, más o menos alejados en el tiempo, con lo que el elemento temporal se integra, también, en el método.
Nuestro sistema fiscal, a lo largo de su historia reciente, ha transitado por los dos métodos de cálculo mencionados, siendo expresión acabada del primero la Ley 44/78, directamente aplicable. Las posteriores modificaciones de dicha ley fueron matizando el método de cálculo de la renta, introduciendo en el cada vez mas elementos de cálculo de incremento neto de patrimonio.
Desde la Ley de 16 de diciembre de 1954 -art. 13º.3- el estricto periodo anual de cómputo fue sustituido, “para las explotaciones forestales y otras con ciclo de producción superior a doce meses”, por el periodo de cómputo que señalara el Jurado Central de Contribución sobre la Renta, distribuyendo los rendimientos en varias anualidades.
Dentro del Capítulo V -“Períodode la imposición y devengo del impuesto”- el art. 26.1 del T.R. de 1967, estableció:
“Art. 26.1. Los rendimientos de explotaciones forestales de ciclo de producción superior a un año podrán distribuirse en varias anualidades, dentro del período de prescripción”.
Como es de dominio público, entre los que conocen la evolución de nuestro sistema fiscal, la Ley 44/78, generalizóel régimen de los ingresos regulares, generados en plazo superior al año, en los siguientes términos, incluidos, también, en un capítulo con el mismo epígrafedel de la Ley de 1967:
“Art. 27.1. En caso ... de incremento o disminución de patrimonio y en los demás supuestos en que los rendimientos se obtengan por el sujeto pasivo de forma notoriamente irregular en el tiempo o que, siendo regular, el ciclo de producción sea superior a un año, el gravamen de los mismos se llevará a cabo de la siguiente forma:
1º.- Dichos rendimientos o pérdidas se dividirán por el número de años comprendidos en el período en que se hayan generadoo se consideren imputables. En los casos en que no pueda determinarse dicho período, se tomará el de cinco años.
2º.- El cociente así hallado se sumará o restará, según proceda, a los restantes rendimientos...”
De lo expuesto se desprende, con toda claridad, y sin necesidad de más explicaciones, que:
a) Toda renta anual puede componerse de ingresos regulares e irregulares.
b) Son ingresos irregulares aquellos que, aunque se reciban de forma regular, tengan un período de generación de más de un ejercicio.
B)
Es evidente que la Administración Pública ha venido ofreciendo una cerrada resistencia a calificar de irregulares los ingresos de ciclo superior al año, que no tengan carácter especulativo; y, en particular, se ha negado, reiteradamente, a conceder ese régimen a los rendimientos del trabajo personal.
Sin embargo, desde el Digesto(50.13.1.10), los honorarios de los abogados, salvo en caso de pacto expreso, han de fijarse al final del procedimiento, y en función de su resultado.
Las minutas de honorarios han de deferirse al final de los procesos porque el importe de los honorarios ha de cuantificarse en consonancia con los resultados obtenidos en el pleito. De la doctrina del Tribunal Constitucional (Auto núm. 511/88, de 9 de mayo de 1988) y del Tribunal Supremo (S.T.S. I de 27 de abril de 1978, 24 de junio de 1982, 15 de marzo de 1994, 8 de abril de 1997 y 24 de septiembre de 1998) resulta, inequívocamente, que los honorarios procesales de los abogados son, típicamente, infragmentables y han de fijarse en función de los resultados obtenidos al finalizar el procedimiento, como vamos a ver:
"Sin que deba considerarse agotada la actividad del Letrado por la presentación de la reclamación ... La aplicación de la regla general del art.1696 permite afirmar que, debiendo contarse el tiempo para la prescripción de toda clase de acciones 'desde el día que pudieron ejercitarse', en este caso ha de serlo desde la finalización de los procedimientos, pues no tendría sentido partir de que los honorarios por cada intervención del Letrado defensor representante de su cliente debieran ser reclamados independientemente ..." (S.T.S. I 15 Marzo 1994).
"Además, es la que encaja con la naturaleza y la forma de prestación de sus servicios, pues la común experiencia indica que habitualmente el Abogado no reclama el importe de sus honorarios hasta que el asunto que se le encomendó no esté finalizado definitivamente, salvo extinción anterior de su relación profesional con el cliente o por negativa de éste a seguir con el procedimiento. Es un uso notorio de la profesión que se ejerce en régimen liberal. Sería anormal que el abogado reclamase el pago por cada una de tantas actuaciones judiciales como realice en un pleito en defensa de su cliente, pues esas actuaciones están íntimamente encadenadas hacia la consecución del objetivo perseguido por éste, que es el triunfo de sus tesis. El que su abogado haya interpuesto un recurso de súplica contra una providencia o haya presentado un escrito de proposición de prueba, por ejemplo, nada le dice para obligarse al pago de aquel recurso o de aquel escrito". (S.T.S. I 8 abril 1997).
"... Los honorarios que se cuestionan corresponden a una unidad de actuaciones profesionales a lo largo de trece años, de asistencia y actividad continuada, diversificada y compleja. Conforme a la consolidada doctrina jurisprudencial, en estos casos, en que los servicios de los Letrados constituyen un conjunto de actuaciones conexionadas y no separables, pues todas las llevadas a cabo por el actor tenían el mismo objetivo". (S.T.S. I 24 septiembre 1998).
En el mismo sentido se pronuncia la Disposición General Segunda de las últimas Normas Orientadoras del Colegio de Abogados de Madrid.
Si el pago de los honorarios profesionales ha de hacerse, típicamente, al final del proceso, y en función de los resultados obtenidos, la obligación del pago de dichos honorarios no es exigible, en estos supuestos, como muy bien dicen las Sentencias de la Sala I del Tribunal Supremo que acabamos de transcribir, hasta que ese suceso futuro -la terminación del proceso-, e incierto -su resultado- acaece. Así se advierte interpretando, "a sensu contrario", el art. 1113 del Código Civil, que señala:
"Será exigible, desde luego, toda obligación cuyo cumplimiento no dependa de un suceso futuro o incierto"
De lo expuesto en este subepígrafe, llegamos a nuevas conclusiones:
a) Que, salvo que otra cosa se pacte -y sería atípico-, las actuaciones profesionales no pueden dividirse, a los efectos de percibir por separado su importe, antes de la terminación del pleito.
b) Que, tradicionalmente, es al finalizar el pleito y al conocerse su resultado, cuando puede minutarse el importe de la actividad profesional realizada por un abogado y
c) Que aunque este tipo de ingresos son regulares, puesto que se producen reiteradamente en la actividad profesional, su período de generación coincide con la duración del proceso jurisdiccional en el que se realiza la defensa
C) La opinión de los comentaristas es, prácticamente, unánime en que:
a) b)
Unidos a los autos, pueden consultarse los siguientes pasajes de diferentes obras:
1) "En ellos -los rendimientos irregulares- solo es claro el caso de ciclo de producción superior al año. Cualquier otro criterio de identificación de rendimientos irregulares puede ser discutible. No cabe olvidar, en este sentido que, precisamente, la renta del profesional ha sido considerada en muchas ocasiones como una renta irregular".("La tributación de los profesionales liberales", de Julio Banacloche, pag. 65
2) "3.5.- Rendimientos regulares e irregulares.
Los rendimientos de la actividad profesional pueden ser regulares e irregulares. Los segundos son aquellos que se obtienen de forma notoriamente irregular en el tiempo o que, siendo regular, su ciclo de producción sea superior a un año.
Los rendimientos irregulares tienen un trato fiscal específico, que mejora discretamente el tratamiento de este tipo de ingresos tan frecuentes en nuestra profesión. Su importe se divide por el número de años comprendidos en el período en que se hayan generado, contados de fecha a fecha...
El sistema expresado podría aplicarse a los asuntos de duración superior al año y que no se minutaron hasta su finalización, descontando las provisiones de fondos." (Folleto, editado por el Colegio de Abogados de Madrid, página 11)
3. "Cabría añadir que en el caso de profesionales acogidos al criterio de caja, podría plantearse la aparición de rentas irregulares, cuando las cantidades cobradas se refieran a asuntos de larga duración que hayan requerido los servicios del profesional durante un tiempo superior al año.". ("Impuesto sobre la renta de las personas físicas. Supuestos prácticos comentados", de Gabriel Casado y Juan Herrero, pág. 263).
4. "Profesional libre (cuya irregularidad en la obtención de rendimientos) es precisamente una de sus características". (Artículo "La renta irregular: incrementos y disminuciones patrimoniales", publicado en la Revista de Derecho Financiero, núm. 142, pág. 785).
5. "También hay rendimientos profesionales irregulares, como son los obtenidos por un profesional en retribución de una actividad que le ha ocupado dos, tres o mas años." ("Los nuevos impuestos sobre la renta y el patrimonio", pág. 224).
6. "Los ingresos se imputaran al período en que se hubiere devengado, con independencia del momento en que se realicen los correspondientes cobros. En este sentido, por devengo, hay que entender el momento en el que los honorarios resultan exigibles por el abogado o por el procurador al cliente, momento que, en armonía con lo dispuesto en el art. 12 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, debe ser cuando se hayan prestado definitivamente los servicios profesionales; por tanto, como regla general, la producción de los ingresos de acuerdo con el devengo será cuando se ponga fin a un pleito en todas sus instancias" (Tributación de los Abogados y Procuradores, de Francisco Magranes Moreno. 1994, pág. 38).
7. "¿Puede aplicarse esta teoría de la renta irregular con su especial forma de gravamen (cociente, por un lado, y resto por otro, a los ingresos profesionales de un abogado cuando al final del pleito (o servicio en otro tipo de actuación) en el que ha intervenido, y que ha durado varios años en sus diversas instancias, cobra todo o parte de la minuta girada?.
A nuestro juicio, la respuesta es clara y terminante: sí, puesto que el período de producción de ese ingreso que al final se percibe ha sido superior a un año y tal supuesto entra de lleno en el texto de la norma(Fiscalidad de los Abogados, de Alberto Monreal Lasheras, Jesús María del Paso, Emilio Salcedo Martin y Roberto Serrano López, 1994, pag. 79).
D) Como todos los Tribunales Contencioso-Administrativos que han expresado la misma doctrina, la resolución recurrida se limita a practicar el “seguidismo” de los Tribunales Administrativos, juntando, como materiales de relleno, un conjunto de argumentaciones, sin relación causal entre ellas mismas, ni con el ordenamiento jurídico cuya aplicación se invoca.
Por necesidad, vamos a pasar a comentar esas argumentaciones. Pero no sin protesta. Para ello, vamos a comentar la resolución recurrida, siguiendo los apartados en los que, a tal efecto, la hemos dividido antes, en los correspondientes Antecedentes.
A) En este apartado establece la resolución recurrida: 1. La necesidad de que en el flujo de la renta existan “ciclos bien definidos de aplicaciones y obtenciones de fondos que permitan concluir qué rendimientos obtenidos por el sujeto pasivo, en un momento determinado, se han generado a lo largo de varios años” y 2. “Que su tributación suponga un trato desfavorable respecto a otros sujetos pasivos que teniendo igual capacidad económica, obtienen la renta en varios ejercicios”.
Ambas afirmaciones son completamente ortodoxas.
Y esto dicho, ¿qué tienen que ver con el recurso contencioso-administrativo?. Naturalmente, en abstracto, ¿qué duda puede caber que es mucho más sencillo demostrar las aplicaciones -esto es, las diferentes actuaciones procesales, que constan en documentos públicos- y las obtenciones de fondos, en un procedimiento contencioso que en un alcornocal?. En el primero, con las características inmanentes de lo casi eterno, constan los trabajos realizados, las fechas en que se hicieron, su extensión exacta y su resultado. En el caso del alcornocal, se precisa, para empezar, una contabilidad analítica, para determinar dentro del flujo de los ingresos y de los gastos, cuales corresponden a cada explotación.
En concreto, en el recurso la aplicaciones se justifican por las propias afirmaciones de la Administración recurrida que demuestran la corrección de las imputaciones efectuadas por el contribuyente:
1) La manifestación del inspector en los informes relativos a cada una de las actas, relacionados en los Antecedentes, en los que se afirma que los ingresos declarados como de carácter irregular, "son los cobros correspondientes a expedientes (y procesos) cuya resolución ha durado dos o mas ejercicios."
2) El segundo considerando de la resolución, relacionada en el Antecedente VI, en donde, con toda claridad, se dice que: "El mismo (contribuyente) ha declarado correctamente sus operaciones".
3) En conclusión, están perfectamente determinados los rendimientos del trabajo profesional generados a lo largo de varios años. No es preciso demostrar las aplicaciones de fondos -gastos- [1] efectuadas para la obtención de tales resultados, porque -al contrario de lo que es habitual en la actividad empresarial-, el trabajo personal es, en este caso, el único componente que da lugar a la retribución y, por lo tanto, al ingreso fiscalmente computable; mientras que en la actividad empresarial el producto que da lugar al ingreso es, al menos, un agregado de la actividad del empresario y de los medios materiales y humanos utilizados para producir aquel. Medios materiales y humanos cuyo importe y destino hay que acreditar, para justificar el periodo de generación de renta.
Respecto a la segunda manifestación, ¿qué comentario cabe?. Pues, claro es que los ingresos regulares, con período de generación de varios años, se generan en varios ejercicios fiscales y que su tributación como regular hace que, en un solo ejercicio, se graven fuentes de renta acumulada de ejercicios anteriores. ¿Hay que explicar que si se grava la renta producida, exclusivamente, durante el ejercicio que constituye el período impositivo, al mismo tipo que la renta producida durante varios ejercicios, se está gravando al mismo tipo la riqueza que se produjo en un año, y la acumulada que se produjo en tres, esto es: en el triple de tiempo?.
B) Se comienza a incidir en esta argumentación de la resolución recurrida, en lo mismo con lo que acababa el razonamiento del pasaje anterior. Y se termina diciendo que “si se contempla la evolución de los ingresos con la perspectiva de varios ejercicios, se aprecia una estabilidad en los mismos, que no justificaría aquella calificación”. Es decir, que se dice exactamente lo contrario de lo que dice la Ley.El art. 27 dice:“En caso de que los rendimientos se obtengan por el sujeto pasivo de forma regular en el tiempo, si el ciclo de producción es superior al año, los mismos se considerarán renta irregular”.La resolución recurrida, con todo aplomo, dice:
“En caso de que los rendimientos se obtengan por el sujeto pasivo de forma regular en el tiempo, si el ciclo de producción es superior al año, los mismos nose considerarán renta irregular”.
¿Qué garantía puede tener un sistema jurídico, en el que se puede decir exactamente lo contrario de lo que dice la ley, con la seguridad de que tiene la misma importancia y las mismas consecuencias que acatar la norma jurídica?
C) En este apartado, la sentencia recurrida mantiene que cada una de las actuaciones profesionales reviste autonomía propia.
A tal efecto, le importa tan poco el Digesto, como la jurisprudencia de la Sala Primera del Tribunal Supremo invocada, que no es una simple opinión, como la suya, sino la norma interpretativa que expone el régimen jurídico de la relación profesional.
D) En este apartado se invoca una Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid donde reflejando, también, una resolución del TEAR, se dice que:
“Aún aceptando que la relación contenida -de ingresos irregulares- en el citado artículo 118 del Reglamento del Impuesto no es exhaustiva, sino enunciativa, el hecho de que los rendimientos a que se refiere el presente litigio no aparezcan contemplados en aquella enumeración, lleva a esta Sala a considerar correcta la interpretación dada por el TEAR”.El presente es un argumento que se desvirtúa por sí solo en las cuatro primeras líneas de su texto; y, por lo tanto, no vamos a emplear más tinta y más esfuerzo en comentarlo.
E) En este apartado, además de insistirse en alguno de los argumentos anteriores, se mantiene que: 1) “No puede atenderse a un análisis aislado de la percepción de unos determinados honorarios, sino al conjunto de todos ellos, y en tal conjunto los mismos normalmente tendrán un carácter de regularidad ... y que la regularidad o irregularidad de la renta no puede considerarse por lo tanto de una forma aislada, sino en la globalidad de la misma”. 2) Además, se dice que de entenderlo de otra forma, supondría una enorme complejidad en el ámbito de la gestión tributaria y sería contrario al carácter subjetivo, sintético y de conjunto que ha de tener el tratamiento de la renta.
La primera afirmación es patentemente contraria a la ley, a la que infringe de forma directa, ya que el invocado art. 27 señala que se sumarán los ingresos regulares a los irregulares, lo cual significa que la ley ha admitido la posibilidad de la acumulación de esos dos tipos de ingresos en cada una de las declaraciones de la renta; sin que, por tal razón, uno de ellos pueda “teñir” de regular o irregular el “conjunto”.
Y en cuanto a la manifestación de que el reconocimiento de los ingresos de carácter irregular es contrario al “carácter sintético y de conjunto de la renta”, es evidente, lamentamos decirlo, que confunde la síntesis de las operaciones económicas que, materialmente, determinan el flujo de la renta, con los períodos de devengo, a los que nos referíamos inicialmente.
En cuanto a que aplicar la ley complica la gestión tributaria ... ¡Pues lo único que faltaba es que el Tribunal a quo se dedique a preocuparse, también, por la eficiencia de la gestión tributaria, cuando el Estado, a cuya Administración corresponde ésta, no le preocupó establecer esa norma, generalizadora, de la ley de 1978!.
¡Qué lejos está esa opinión de la doctrina clásica española!
"Tan sujetos están los reyes de España a las leyes, que el fisco, en las causas del patrimonio real, corre la misma fortuna que cualquier vasallo y, en caso de duda, es condenado. Así lo mandó Filipe Segundo. Y, hallándose su nieto Filipe Cuarto, glorioso padre de Vuestra Alteza, presente al votar en el Consejo Real un pleito importante a la Cámara, ni en los Jueces faltó entereza y constancia para condenalle, ni en su Magestad rectitud para oíllos sin indignación. Feliz reinado en quien la causa del príncipe es de peor condición". (Saavedra Fajardo. Empresas Políticas. Tomo II, pag. 227. Ed. Madrid 1985).Criterio que también expuso la Sala Tercera de lo Contencioso Administrativo en su Sentencia de 24 de enero de 1989, cuando dijo:
"Pero si se admite la duda (y es lo mas que se puede admitir), esto no puede resolverse en favor de quien redactó la ordenanza y el apéndice, sino en favor del ciudadano, de la seguridad jurídica, y de la interdicción de la arbitrariedad".La conclusión de este subepígrafe, doloroso, es que ninguna de las argumentaciones de la Sentencia recurrida guardan relación con el supuesto de hecho del art. 27 de la Ley 44/1978. Si toda Sentencia debe ser un acto de pensamiento -antes que un acto de voluntad- expresando las razones por las que el caso que declare probado se corresponda a un supuesto particular del supuesto de hecho abstracto de la norma que se aplica, es evidente -o, al menos, es evidente para nosotros- que la Sentencia recurrida no cumple con este requisito inherente a las resoluciones judiciales motivadas.
E)
Hemos visto que la ratio decidendi de la Sentencia recurrida consiste, según sus propios términos, en que:
“En el caso de profesionales liberales, es difícil concebir que exista tal irregularidad en la generación de la renta, por cuanto que las actividades profesionales normal y ordinariamente generan un flujo continuo de ingresos, con independencia de que los cometidos o encargos que generan los mismos tengan una duración superior al año. De esta forma, no puede atenderse a un análisis aislado de la percepción de unos determinados honorarios, sino al conjunto de todos ellos, y en tal conjunto los mismos normalmente tendrán carácter de regularidad”. (Penúltimo párrafo del Fundamento de Derecho Cuarto, con el que se concluye la exposición).Con la misma claridad y rotundidad, pero en sentido exactamente contrario, la Sentencia de 5 de mayo de 1995, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco (doc. nº 1), tiene señalado:
“El concepto de rentas irregulares que contiene nuestra legislación tributaria (27 Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, 117 de su Reglamento, Art. 23 de la Norma Foral 8/84 del Territorio Foral de Vizcaya) se basa en la existencia de unos sujetos pasivos del I.R.P.F. que generen sus rentas, o parte de ellas en el plazo superior a un año, que es el período de devengo del impuesto, lo que supone que la progresividad del impuesto no sea la realmente correspondiente a la obtención de la renta por el individuo, en relación con el tiempo necesario para generarla, naciendo de la ley los resortes correctores necesarios.Sin embargo, para que este proceso no distorsione las pretensiones del legislador, tendentes a corregir un exceso de progresividad, tampoco es posible que por defecto se llegue a la aplicación de tipos medios, pretendiendo que se considere como renta irregular, las que son claramente regulares por ser generadas dentro del período impositivo de 1 año, aunque el embolso efectivo se realice posteriormente.En el supuesto que se somete a consideración de esta Sala, la Administración demandada y la propia resolución del T.E.A.F., impugnada en estos autos (considerando 8), vienen a reconocer que las rentas aquí debatidas, se generaron en un plazo superior al año, es decir, aunque no se recibió a prueba el proceso, sí que hubo conformidad en que el recurrente generó, las rentas discutidas en estos autos en más de 1 año, por lo que esta Sala ante tal punto de acuerdo, de que la realización del proyecto y la dirección de la obra, se prolongaron más de 1 año, que no hubo más que un cobro único por cada encargo, debe reputar conforme al artículo 23 de la Norma Foral 8/84 del Territorio Histórico de Guipúzcoa, que dichas rentas tengan la consideración de irregulares, y que el recurso deba estimarse en cuanto a dichos extremos, al entender como renta irregular, aquella generada durante más de un año fiscal”En el mismo sentido, la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Navarra de 30 de septiembre de 1992 (doc. nº 2).
Además de estas dos Sentencias, son también contrarias a la doctrina expresada por la resolución recurrida, la Sentencia del Tribunal de Justicia de La Rioja de 3 de junio de 1997, cuando afirma:
“Este presupuesto de hecho autorizaría ‘prima facie’ la consideración legal de renta irregular de tales rendimientos profesionales, al amparo de la definición que se contenía en el art. 27.1 de la Ley 44/1978, a cuyo tenor son rentas irregulares ... aquellos rendimientos que se obtengan por el sujeto pasivo de forma notoriamente irregular en el tiempo o que siendo regular ‘el ciclo de producción sea superior al año’”.Por último, aunque desestimatoria del recurso, también recoge la doctrina de las sentencias estimatorias acompañadas, la de la propia Sentencia de la Audiencia Nacional de 27 de mayo de 1997, que la propia resolución recurrida transcribe.
En dicha Sentencia, efectivamente, se rechazó el recurso, por pretender introducir el contribuyente dentro de la fase de generación de los ingresos el período de formación profesional correspondiente, pero se estableció una teoría bien contraria a la que ahora se expresa y que viene reflejada, como hemos dicho, en la propia resolución recurrida, lo que nos exime de acreditación particular y separada:
“La naturaleza regular o irregular viene determinada por el período de generación del rendimiento (no por el tiempo que se tarde en obtener la cualificación necesaria para generar el rendimiento), según éste exceda del año o no, de tal manera que aquellos rendimientos cuyo período de generación exceda de un año, tendrán la naturaleza de irregular, y los que no lo excedan, de regular. Así, por ejemplo, mientras que el salario de un trabajador tiene naturaleza regular, la indemnización por despido del mismo trabajador, en la parte que exceda del límite legal, tendrá naturaleza irregular, porque responde a la totalidad del tiempo durante el que el trabajador ha prestado sus servicios a la empresa”.La colisión entre ambas doctrinas es tan evidente, que no precisa mayor comentario, sino sólo la exposición descarnada del texto conflictivo que hemos realizado, y la colisión doctrinal entre los diferentes tribunales colectivos -inferiores a éste- citados por el art. 96.1 de la Ley reguladora, también. (Escrito de interposición de recurso de casación para la unificación de doctrina, redactado en el año 2002).
(Es evidente la cerrada resistencia de los órganos y Tribunales administrativos a conceder carácter irregular a los ingresos profesionales, generados por los abogados en varios ejercicios. Y es evidente, también, que los Tribunales Contencioso-Administrativos han dictado resoluciones contradictorias, sin que, hasta fecha reciente, se hubiera pronunciado el Tribunal Supremo. Afortunadamente, la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo se ha pronunciado, el 15 de julio de 2004, en los siguientes términos:
“Los honorarios percibidos, de una vez, en el año 1992, por el recurrente –arquitecto-, con motivo de la dirección de obra que, en el ejercicio de su profesión, ha venido prestando a una mercantil entre los años 1989 y 1992, reúnen las características de una renta irregular, prevista en el art. 59.1.b) de la Ley 18/1991 de 6 de junio (Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas), en relación con los arts. 64, 65 y 67 de dicha Ley. Partiendo de los preceptos acabados de citar, si el esfuerzo para generar la renta se prolonga, como en este caso ha acontecido, durante un periodo superior al ejercicio fiscal, y el resultado en renta se ingresa en un solo ejercicio, lo lógico es que se apliquen tipos medios y se corrija el exceso de progresividad, sin que sea de aplicación lo establecido en el art. 56.1 y 2 de la citada Ley”.)
